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von Dr. Katharina Wild

1. Beihilfe zur Steuerhinterziehung

Eine Strafbarkeit wegen Beihilfe nach § 27 StGB in Verbindung mit § 370 AO kommt in Betracht, wenn

• ein Kunde vorsätzlich Steuern hinterzieht oder dies zumindest versucht,
• das Kassensystem beziehungsweise die Unterstützung des Verkäufers diese Tat objektiv erleichtert und
• der Hersteller oder Verkäufer die wesentlichen Umstände kennt und weiß oder billigend in Kauf nimmt, dass seine Leistung der Steuerhinterziehung dient.

Eine Hilfeleistung muss nicht die einzige Ursache der Hinterziehung sein. Es genügt, dass sie die Tat erleichtert. Details wie der genaue Hinterziehungsbetrag oder die einzelnen Besteuerungszeiträume muss der Verkäufer nicht kennen; er muss aber Art und Größenordnung des Vorhabens erfassen können. Diese Grundsätze hat der BFH auch für berufstypische Dienstleistungen bestätigt. BFH, Beschluss vom 28.02.2023 – VII R 29/18

Besonders hoch ist das Risiko, wenn der Verkäufer oder Techniker

• eine „Zapper“- oder Manipulationssoftware installiert oder freischaltet,
• erklärt, wie Umsätze nachträglich prozentual reduziert werden können,
• Passwörter oder versteckte Bedienwege zur Manipulation übergibt,
• Löschungen oder Veränderungen ohne nachvollziehbare Protokollierung ermöglicht,
• die TSE gezielt umgeht oder deren Aufzeichnung unterdrückt,
• nach Hinweisen auf Manipulationen weiterhin Updates oder technischen Support leistet,
• für den Kunden selbst Daten nachträglich verändert oder
• die Software ausdrücklich mit „unsichtbaren Umsätzen“, „risikolosen Stornos“ oder ähnlichen Aussagen bewirbt.

Wer einen zunächst noch unentschlossenen Kunden erst zur Steuerhinterziehung veranlasst, kann sich sogar wegen Anstiftung strafbar machen. Bei einer gemeinsamen Planung und Durchführung kommt Mittäterschaft in Betracht.

Die Beihilfe wird grundsätzlich aus dem Strafrahmen der Steuerhinterziehung bestraft, allerdings gemildert. § 370 AO sieht im Grundfall Geldstrafe oder Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren vor, in besonders schweren Fällen sechs Monate bis zehn Jahre. § 370 AO

2. Der bloße Verkauf einer normalen Kasse genügt nicht

Der Hersteller oder Händler haftet nicht automatisch, nur weil ein Kunde das System später missbraucht. Der Verkauf eines marktüblichen Kassensystems ist zunächst eine neutrale, sozialadäquate Handlung. Bloße abstrakte Erwägungen wie „In der Gastronomie werden manchmal Umsätze nicht erklärt“ reichen regelmäßig nicht für Beihilfevorsatz. Anders liegt es, wenn

• der Kunde die gewünschte Manipulation offen anspricht,
• konkrete Warnsignale vorliegen,
• das Produkt praktisch keinen plausiblen legalen Verwendungszweck besitzt oder
• das erkannte Risiko einer strafbaren Verwendung so hoch ist, dass der weitere Vertrieb als bewusste Förderung eines erkennbar tatgeneigten Kunden erscheint.

Legitime Funktionen wie Storno, Trainingsmodus, nachträgliche Korrektur oder Administratorzugänge sind nicht per se verboten. Sie müssen aber ordnungsgemäß protokolliert werden und dürfen nicht zur spurlosen Veränderung steuerlich relevanter Grundaufzeichnungen führen.

3. Eigenständige Ordnungswidrigkeit beim Vertrieb

Unabhängig von einer tatsächlich begangenen Steuerhinterziehung verbietet § 146a Abs. 1 Satz 5 AO, nicht ordnungsgemäße Kassensysteme, Software oder technische Sicherheitseinrichtungen zur Verwendung in Deutschland gewerbsmäßig zu bewerben oder in Verkehr zu bringen. Das System muss insbesondere

• Geschäftsvorfälle einzeln, vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet aufzeichnen,
• die vorgeschriebenen Daten schützen und
• bei TSE-pflichtigen Systemen die Absicherung durch eine zertifizierte technische Sicherheitseinrichtung ermöglichen. § 146a AO

Wer vorsätzlich oder leichtfertig ein nicht entsprechendes System gewerbsmäßig bewirbt oder vertreibt und dadurch Steuerverkürzungen ermöglicht, begeht nach § 379 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6 AO eine Steuerordnungswidrigkeit. Die Geldbuße kann bis zu 25.000 Euro betragen. Eine vollendete Steuerhinterziehung des Kunden ist dafür nicht zwingend erforderlich; das System muss aber die Steuerverkürzung ermöglichen. § 379 AO

„Leichtfertig“ bedeutet dabei mehr als einfache Fahrlässigkeit. Erforderlich ist eine besonders grobe Missachtung naheliegender Prüfungs- und Sorgfaltspflichten. Zulässig ist dagegen, ein Kassensystem und die TSE getrennt anzubieten, wenn das System über eine ordnungsgemäße TSE-Anbindungsmöglichkeit verfügt. Der Anwendungserlass stellt ausdrücklich klar, dass Kassensystem und TSE unabhängig voneinander vertrieben werden dürfen. AEAO zu § 146a AO

4. Persönliche Haftung für die Steuern des Kunden

Besonders einschneidend ist § 71 AO: Wer eine Steuerhinterziehung begeht oder daran teilnimmt, kann persönlich für

• die verkürzten Steuern,
• die zu Unrecht gewährten Steuervorteile und
• die Hinterziehungszinsen
• in Anspruch genommen werden.

Diese Haftung kann den Verkaufspreis und sogar den Unternehmensgewinn bei Weitem übersteigen. Sie beschränkt sich nicht auf 25.000 Euro und setzt keine strafrechtliche Verurteilung voraus. Das Finanzamt kann die Beteiligung selbständig im Haftungsverfahren feststellen.

Bekannt ist der Beschluss des FG Rheinland-Pfalz vom 7. Januar 2015 – 5 V 2068/14: Der Geschäftsführer eines Kassenunternehmens hatte nach den Feststellungen ein System mit Manipulationssoftware verkauft, die Funktionsweise erläutert und es als risikoloses Mittel zur Steuerverkürzung angeboten. Er wurde für rund 1,6 Millionen Euro hinterzogener Steuern eines einzigen Kunden in Haftung genommen. Dabei handelte es sich allerdings um eine Entscheidung im vorläufigen Rechtsschutz. FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 7.1.2015 - 5 V 2068/14

In dem Fall, der dem FG Münster zur Entscheidung vorlagt, wurden nicht versteuerte Umsätze über eine Vertriebsmitarbeiter-Demo-Cloud erfasst. Zum Einsatz kamen zwei iPads – eines für die versteuerten Umsätze und eines für die nicht versteuerten Umsätze. Nachdem der Kunde die verkürzte Körperschaftsteuer und Umsatzsteuer nicht zahlen konnte, wurde der Vertriebsmitarbeiter steuerrechtlich als Haftungsschuldner in Anspruch genommen. (FG Münster, Urt. v. 29.6.2022 – 9 V 3002/21 U, K)

Die Haftung setzt voraus, dass sich konkrete Steuerhinterziehungen bestimmter Kunden und die vorsätzliche Teilnahme des Herstellers oder Verkäufers feststellen lassen. Eine bloße technische Unzulänglichkeit begründet noch keine Haftung nach § 71 AO.

5. Wer haftet innerhalb des Kassenunternehmens?

Nicht automatisch „der Hersteller“ als abstraktes Unternehmen, sondern zunächst die tatsächlich handelnden natürlichen Personen:

• der Entwickler einer bewusst eingebauten Manipulationsfunktion,
• der Verkäufer, der sie anbietet oder erklärt,
• der Techniker, der sie installiert oder aktiviert,
• der Geschäftsführer, wenn er selbst beteiligt ist, den Vertrieb steuert oder vorsätzliche Manipulationen bewusst geschehen lässt.

Ein Geschäftsführer haftet nicht allein aufgrund seiner Organstellung für jede Handlung eines Mitarbeiters. Bei unzureichender Organisation, Kontrolle oder Aufsicht kommen aber eine Aufsichtspflichtverletzung nach § 130 OWiG und eine Unternehmensgeldbuße nach § 30 OWiG in Betracht. Gegen die Gesellschaft selbst kann bei Straftaten oder Ordnungswidrigkeiten von Leitungspersonen ebenfalls eine erhebliche Geldbuße sowie die Abschöpfung wirtschaftlicher Vorteile angeordnet werden. § 30 OWiG

Daneben können zivilrechtliche Gewährleistungs- und Schadensersatzansprüche entstehen, wenn ein als rechtskonform verkauftes System die zugesagten oder gesetzlichen Anforderungen nicht erfüllt. Die steuerrechtliche Verantwortung für die ordnungsgemäße Kassenführung bleibt allerdings grundsätzlich beim nutzenden Unternehmer. Kurz gesagt: Der Vertrieb eines ordnungsgemäßen Kassensystems ist strafrechtlich unproblematisch. Kritisch wird es bei nicht gesetzeskonformen Systemen bereits auf der Ebene des § 379 AO. Existenzgefährdend wird es, wenn dem Verkäufer nachgewiesen werden kann, dass er die konkrete Steuerhinterziehung seiner Kunden bewusst ermöglicht oder unterstützt hat – dann drohen Strafbarkeit und persönliche Haftung für den gesamten zurechenbaren Steuerschaden.

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